Пакет анти-beps запрацював в Україні: на що звернути увагу

Костянтин Соляр

партнер Астерс 

Підтримуючи глобальний тренд на покращення прозорості та боротьбу зі зловживаннями в податковій сфері, Україна остаточно затвердила власний пакет анти-BEPS заходів, відомий у бізнес-колах як «податковий законопроект 1210». Закон вже діє з 23 травня 2020 року, але окремі заходи анти-BEPS запрацюють пізніше.

Астерс аналізує вплив нововведень на бізнес з міжнародним фокусом.

I. Правила контрольованих іноземних компаній (КІК)

Правила КІК вводяться для того, щоб вплинути на поведінку заможних українців, які інвестують за кордон, і накопичують прибутки на рахунках контрольованих ними іноземних компаній (так звані КІКи).

Тепер резиденти України (юридичні і фізичні особи), які володіють акціями іноземних компаній (або правами в іноземних трастах тощо) будуть зобов'язані сплачувати в Україні податок у розмірі відповідно 18% та 19,5% з нерозподіленого прибутку таких КІК.

На першому етапі резидент України повинен розкрити українським податковим органам інформацію про всі свої КІК. На другому етапі в Україні має бути сплачено податок з прибутку таких КІКів, за таких умов: (1) КІК зареєстрована в низькоподатковій юрисдикції (податок на прибуток 13% або менше), та (2) 50% і більше від всього доходу КІК складають пасивні доходи, а не, наприклад, активний дохід від торгової діяльності або (3) відсутня податкова конвенція між Україною та країною реєстрації КІК. Податок в Україні не сплачується, якщо загальний річний дохід всіх КІК однієї української особи не перевищує 2 млн євро.

Діє з 1 січня 2021 року (може бути відкладено). Правила КІК вперше мають бути застосовані до прибутку за 2021 рік, але існує імовірність їх відкладення до моменту, поки не запрацює закон про податкову амністію.

Додаткова інформація про правила КІК доступна за посиланням

II. Податок на репатріацію та податкові конвенції

2.1. Тест основної мети

Відповідно до тесту основної мети операції (principle purpose test), резидент України, який виплачує дохід нерезиденту, не зможе застосувати до такого доходу передбачене податковими конвенціями звільнення від українського 15% податку на доходи нерезидента (податок на репатріацію) чи понижену його ставку, якщо головною або переважної метою здійснення операції, по якій виплачується дохід, є отримання податкових переваг від застосування конвенції.

Діє з 23 травня 2020 року

2.2. Бенефіціарний власник

Другою умовою, яка перевіряється при виплаті доходів з України і застосуванні пільг за податковими конвенціями, є наявність у іноземного отримувача доходу статусу «бенефіціарного власника» такого доходу, на відміну від номінальних отримувачів доходу та інших посередників.

Поняття бенефіціарного власника доходу значно розширюється. При цьому збільшується значення так званої «фактичної присутності» (substance) отримувача доходу в країні його реєстрації (наявність кваліфікованого персоналу, достатнього розміру капіталу, інших активів та ресурсів тощо), на відміну від компаній-оболонок, які не мають персоналу чи активів.

Як покращення можна розглядати запровадження в Україні так званого прозорого підходу («look through» approach), коли доходи з України виплачуються іноземному бенефіціарному власнику не напряму, а через посередника (номінального отримувача). Податкова конвенція з країною, де зареєстрований посередник в такому випадку не може бути застосована, натомість можна застосувати конвенцію з країною бенефіціарного власника, хоч він і безпосередньо не отримує платіж з України.

Діє з 23 травня 2020 року.

2.3. Конструктивні дивіденди

Суть нової концепції «конструктивних дивідендів» полягає в тому, що завищуючи ціну, яка сплачується за товари, роботи або послуги пов'язаній іноземній компанії чи компанії з низькоподаткової юрисдикції, українська компанія приховано розподіляє свої прибутки на користь таких нерезидентів. Сума перевищення сплаченої ціни над справедливою ціною, визначеною із застосуванням принципу «витягнутої руки», прирівнюватиметься до виплати дивідендів і оподатковуватиметься податком на репатріацію за ставкою 15% або за нижчою ставкою, якщо це передбаченою податковою конвенцією з країною отримувача доходу.

Такі ж податкові наслідки матимуть операції між українською компанією і її іноземним акціонером щодо зменшення статутного капіталу, викупу корпоративних прав і т. д., якщо вони призводитимуть до зменшення нерозподіленого прибутку такої української компанії.

Діє з 1 січня 2021 року

2.4. Опосередкований продаж української нерухомості

Запроваджується податок на прибуток, отриманий нерезидентом від непрямого продажу української нерухомості. Раніше замість продажу об'єкта нерухомості в Україні і сплати податку на прибуток з такої операції, угоди структурувались як продаж акцій в іноземній компанії, яка прямо чи опосередковано володіла такою нерухомістю.

Відтепер прибуток від такого опосередкованого продажу нерухомості буде оподатковуватися в Україні, навіть якщо всі сторони (продавець, покупець і сама компанія-об'єкт продажу) є іноземними компаніями.

Податок сплачується українським постійним представництвом іноземного продавця акцій, а якщо воно відсутнє — то іноземним покупцем акцій. Для цього покупець реєструється для податкових цілей в Україні та сплачує податок на репатріацію до проведення оплати за акції.

Діє з 1 липня 2020 року

III. Податок на прибуток

3.1. Тест «ділової мети»

Якщо операція із нерезидентом не має ділової (економічної) мети, витрати української компанії, понесені по такій операції, не зменшуватимуть її податок на прибуток. Відсутність ділової мети має доводитися податковим органом.

Формулювання тесту «ділової мети» схоже на тест «основної мети операції» (principle purpose test), описаний вище в контексті податку на репатріацію, і включає елементи «мотиву» (несплата податку є головною ціллю або однією з головних цілей операції) та економічний елемент «витягнутої руки» (платник податку не був би готовий купити чи продати такі самі товари чи послуги у непов'язаної особи).

Діє з 23 травня 2020 року.

3.2. Посилено правила тонкої капіталізації

Нові правила тонкої капіталізації ще більше лімітують віднесення на витрати відсотків по запозиченням від нерезидентів:

(1) ліміт спрацьовує, якщо сума позик отриманих українською компанію від будь-яких нерезидентів (а не тільки пов'язаних), перевищує власний капітал української компанії в 3,5 рази;

(2) тепер на витрати відносяться відсотки в сумі, що не перевищує 30% об'єкта оподаткування податком на прибуток української компанії (а не 50% її фінансового результату до оподаткування, як це було раніше).

Діє з 1 січня 2021 року

IV. Іноземні компанії, фактично присутні в Україні

4.1. Постійні представництва нерезидентів

Відтепер постійні представництва розраховуватимуть свій оподатковуваний прибуток лише за прямим методом з використанням принципу «витягнутої руки». Методи «відокремленого балансу» чи «умовної 30% рентабельності» більше не застосовуються. Конкретизується та розширюється визначення постійного представництва, додаються приклади ситуацій, коли діяльність нерезидента свідчить про наявність постійного представництва в Україні.

Податкові органи отримали право проводити перевірки та донарахувати податки і штрафи незареєстрованим постійним представництвам.

Діє з 23 травня 2020 року

4.2. Іноземна компанія може бути податковим резидентом України

Іноземна компанія може бути визнана податковим резидентом України, якщо «фактичне управління» нею здійснюється з України. Компанія може також визнаватися податковим резидентом України, навіть якщо місце її управління знаходиться в іншій державі, проте, при цьому виконується хоча б одна з таких умов: (1) банківські рахунки управляються з України; (2) бухгалтерський облік ведеться в Україні; (3) працівниками управляють з України. За наявності відповідних ознак, іноземна компанія може бути визнана податковим резидентом України. В такому випадку вона буде сплачувати податок на прибуток в Україні та на неї не поширюватимуться українські правила КІК.